Pačiolis

 
El. parduotuvė




  Kiekvienai buhalterijai – savaitraštis „Buhalterija“!

Savaitraštyje „Buhalterija: apskaitos ir mokesčių apžvalga“ nuolatos išsamiai aptariami ir išnagrinėjami visi svarbiausi buhalterių atliekami darbai vedant apskaitą bei apskaičiuojant mokesčius. Apžvelgiami visi su šiais darbais susiję pasikeitimai bei pateikiami praktiniai patarimai buhalteriams – ką, kada ir kaip geriau daryti, kad būtų išvengta klaidų. Norint šią informaciją žinoti, rekomenduojame savaitraštį užsiprenumeruoti. Plačiau apie savaitraštį – spauskite ČIA


 


 VADOVO IR BUHALTERIO BAUDŽIAMOSIOS ATSAKOMYBĖS SANTYKIS FINANSINĖS APSKAITOS SRITYJE

 Vaidotas Dauskurdas 
UAB „Pačiolis“ teisininkas

 


Viena iš nusikalstamų veikų finansų sistemai grupių, itin aktualių buhalterinį darbą dirbantiems asmenims, – nusikalstamos veikos, susijusios su finansinės apskaitos tvarkymu. Šių veikų ypatumas tas, kad už teisės aktais nustatytos finansinės (buhalterinės) apskaitos tvarkymo pažeidimus gali būti taikoma tiek administracinė, tiek ir baudžiamoji atsakomybė. Pažymėtina, kad pačios neteisėtos veikos, užtraukiančios minėtąsias atsakomybes, yra labai panašios: atsakomybė kyla už tai, kad asmuo arba netinkamai tvarkė (nesivadovavo teisės aktų reikalavimais) įmonės finansinę apskaitą, arba jos visai netvarkė. Skirtumas tik tas, kad baudžiamajai atsakomybei kilti būtinos pasekmės, kurios įvardytos Baudžiamojo kodekso (BK) 222 ir 223 straipsnių normose: negalėjimas visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros. Jeigu egzistuojant finansinės apskaitos tvarkymo taisyklių pažeidimams nustatomos minėtosios neteisėtos veikos pasekmės, galima manyti, kad kilo pagrindas asmenį traukti baudžiamojon atsakomybėn. Tuo tarpu siekiant taikyti administracinę atsakomybę, tokių padarinių nereikalaujama – pakanka, kad būtų konstatuotas vien finansinės apskaitos taisyklių pažeidimo faktas.

Taikant baudžiamąją atsakomybę už neteisėtas veikas finansinės apskaitos srityje, pirmiausia vertintini Finansinės apskaitos įstatyme įvardyti asmenys, kurie laikytini atsakingais už finansinės apskaitos tvarkymo procesus. Nors pagal šį įstatymą atsakingais laikomi tiek įmonės vadovas, tiek ir apskaitą tvarkantis asmuo (buhalteris), baudžiamosios atsakomybės ypatumas tas, kad atsakomybė turi būti taikoma tam, kuris yra kaltas padaręs neteisėtą veiką. Tiesa, ir vadovo, ir buhalterio pareigas apskaitos srityje įtvirtina įstatymas, tačiau dažnai nelengva atskirti ir pagrįsti, ar už tam tikrus nusikalstamus veiksmus yra atsakingas vadovas, ar buhalteris, ir kuris iš jų ir už ką šioje srityje yra atsakingas. Beje, keblumą atriboti, kuris iš jų laikytinas pažeidusiu teisės aktus, patvirtina ir teismų praktika, kai atsakomybėn už apgaulingą ar aplaidų apskaitos tvarkymą kartu traukiami ir vadovas, ir įmonės buhalteris, konstatavus, kad už nusikaltimo padarymą atsakingi abu.

Šioje publikacijoje pamėginsime įvertinti, kada baudžiamoji atsakomybė už neteisėtą veiką tvarkant įmonės finansinę apskaitą gali grėsti įmonės vadovui, o kada atsakomybėn gali būti traukiamas apskaitą tvarkantis asmuo. Kaip minėta, ne visuomet galima nustatyti vieną kaltąjį – kai kada atsakomybėn gali būti traukiami abu.


 BUHALTERIO IR VADOVO PAREIGŲ APIMTIS

 
Buhalteriui priskirtos prievolės. Siekiant įvertinti, kokios aplinkybės gali lemti apskaitą tvarkančio asmens (buhalterio) patraukimą baudžiamojon atsakomybėn, pirmiausia turėtume apžvelgti, kokios pareigos jam priskiriamos. Finansinės apskaitos įstatymas, aptariantis buhalteriui priskirtinas pareigas, įtvirtina esminį dalyką – buhalteris tvarko ūkio subjekto apskaitą. Tiesa, įstatymas šią pareigą detalizuoja, įvardydamas, kokius konkrečius veiksmus buhalteris turi atlikti tvarkydamas įmonės apskaitą:

1) registruoti ūkines operacijas pagal Finansinės apskaitos įstatyme ir taikomuose standartuose nustatytus reikalavimus, laikydamasis subjekto vadovo patvirtintos ūkinių operacijų registravimo ir vertinimo tvarkos;

2) keičiantis apskaitą tvarkančiam asmeniui, laiku perduoti apskaitos dokumentus, apskaitos registrus ir kitą apskaitai tvarkyti reikalingą informaciją subjekto vadovui arba jo nurodytam asmeniui.

Suprantama, daugiausia dėmesio aptariamu atveju skirtina pirmajai pareigai (ūkinių operacijų registravimui), nes pareiga perduoti apskaitos dokumentus keičiantis apskaitą tvarkančiam asmeniui (buhalteriui) yra labiau epizodinė prievolė, kylanti buhalteriui keičiant darbdavį. Manytina, kad įprastai su ja buhalteriai susitvarko, jos pažeidimas retai siejamas su patraukimu baudžiamojon atsakomybėn. Tuo tarpu pareiga registruoti ūkines operacijas apima tai, ką buhalteris privalo atlikti kasdien. Beje, tokia pareiga jam teko ir pagal anksčiau galiojusio Buhalterinės apskaitos įstatymo (BAĮ) nuostatas. Vis dėlto Finansinės apskaitos įstatymo (FAĮ) nuostatose slypi esminis skirtumas, nes šis įstatymas detalizuoja, kaip ūkinės operacijos turi būti registruojamos:

1) laikantis Finansinės apskaitos įstatymo reikalavimų,

2) laikantis taikomuose standartuose (Verslo apskaitos ar Tarptautiniuose apskaitos standartuose) nustatytų reikalavimų,

3) laikantis įmonės vadovo nustatytų ūkinių operacijų registravimo tvarkos,

4) laikantis įmonės vadovo nustatytos ūkinių operacijų vertinimo tvarkos.

Vertinant ankstesnį reglamentavimą, pastebėtina, kad pagal BAĮ buhalteris buvo atsakingas už padarytų buhalterinių įrašų teisingumą, o pagal FAĮ jis atsakingas ir už tai, kad įmonės finansinė apskaita būtų tvarkoma (ūkinės operacijos registruojamos) laikantis visų teisės aktų reikalavimų ir įmonės viduje patvirtintų su tuo susijusių tvarkų. Tai reiškia, kad FAĮ reglamentavimas, kiek tai susiję su buhalteriams priskiriamomis prievolėmis, buhalteriui priskirtinų pareigų apimtimi yra platesnis ir detalesnis nei BAĮ. Beje, buhalterio veikimas ar neveikimas, neatitinkantis nurodytų reikalavimų, laikytinas pareigų pažeidimu. Tiesa, jeigu dėl to kyla minėtosios pasekmės, užtraukiančios baudžiamąją atsakomybę, buhalteriui už tokį pareigų pažeidimą gali grėsti būti patrauktam baudžiamojon atsakomybėn.

    Vadovui priskirtos prievolės. Vertinant FAĮ vadovui [1] priskirtinų pareigų apimtį, pažymėtina, kad įstatymas įtvirtina esminę vadovo pareigą – organizuoti įmonės apskaitą, už ką, beje, vadovas buvo atsakingas ir pagal BAĮ. Skirtumas tas, kad pagal FAĮ, organizuodamas apskaitą, vadovas privalo:

1) parinkti apskaitą tvarkantį asmenį;

2) užtikrinti, kad apskaitą tvarkančiam asmeniui būtų laiku pateikta teisinga, tiksli, išsami informacija apie ūkines operacijas ir apie turto ir įsipareigojimų vertės nustatymui taikytinas prielaidas;

3) nustatyti ūkinių operacijų registravimo ir vertinimo tvarką;

4) nustatyti vidaus kontrolės priemones ir užtikrinti jų taikymą;

5) užtikrinti, kad, keičiantis apskaitą tvarkančiam asmeniui arba subjekto vadovui, apskaitos dokumentai, apskaitos registrai ir kita apskaitai tvarkyti reikalinga informacija būtų laiku perduoti kitam apskaitą tvarkančiam asmeniui arba subjekto vadovui;

6) užtikrinti galimybę duomenis į i.MAS teikti standartinėje apskaitos duomenų rinkmenoje;

7) užtikrinti finansinės informacijos ir informacijos apie nustatytas vidaus kontrolės priemones teikimą vidaus ir išorės informacijos vartotojams, teisės aktų nustatyta tvarka turintiems teisę ją gauti;

8) užtikrinti, kad turto ir įsipareigojimų sąskaitų likučiai būtų pagrindžiami inventorizacijos duomenimis.

 Vertinant FAĮ tiek vadovui, tiek buhalteriui priskirtas pareigas, atrodytų, vadovui priskirta gerokai daugiau pareigų buhalterinės apskaitos tvarkymo srityje nei vyriausiajam buhalteriui, tad vien dėl to vadovui kyla didesnis pavojus būti patrauktam atsakomybėn. Deja, tokia išvada būtų nelabai tiksli. Taip, vadovui priskirtų pareigų sąrašas ilgesnis, tačiau jam priskirtos prievolės paprasčiau įgyvendinamos, nes yra sietinos su tam tikrų vienkartinių veiksmų atlikimu (pvz., parinkti apskaitą tvarkantį asmenį, nustatyti tam tikras vidaus tvarkas, užtikrinti galimybę duomenis perduoti į i.MAS ir pan.). Vadovas, įgyvendindamas pareigą organizuoti įmonės buhalterinę apskaitą, pasamdo šios srities specialistą – buhalterį, paveda jam tvarkyti įmonės buhalterinę apskaitą, įpareigoja parengti darbui reikiamas vidaus tvarkas, patvirtina jas ir... „nusiplauna rankas“. Tai padarius vieną kartą, manytina, būtų laikoma, kad vadovas atliko savo pareigą ir tinkamai organizavo įmonės finansinės apskaitos tvarkymą. Tuo tarpu buhalteris turi vykdyti kasdienius darbus ir prisiimti visas galimas neigiamas pasekmes dėl galimų apskaitos tvarkymo klaidų ir netikslumų.


 ATSAKOMYBĖ APSKAITOS TVARKYMO SRITYJE


 
Kalbant apie baudžiamosios atsakomybės taikymą, iš praktikos žinoma, kad buhalterinė apskaita tvarkoma aplaidžiai ar apgaulingai ne todėl, kad nesugebama tinkamai įgyvendinti teisės aktų reikalavimų, bet todėl, kad siekiama tam tikros mokestinės naudos, o netinkamas apskaitos tvarkymas tampa įrankiu, padedančiu pasiekti šį tikslą (pvz., neapskaitomos tam tikros pajamos, į apskaitą įtraukiamos fiktyvios sąskaitos ir pan.). Kitaip tariant, netinkamas apskaitos tvarkymas, užtraukiantis baudžiamąją atsakomybę, prasideda nuo tikslo neteisėtais būdais mažinti mokėtinus mokesčius, o vėlesniais veiksmais tik siekiama šį tikslą įgyvendinti. Suprantama ir tai, kad įprastai tokį tikslą formuluoja vadovas, bet ne buhalteris. Kaip minėta, tiek pagal BAĮ vadovas buvo, tiek ir pagal FAĮ jis yra atsakingas už apskaitos organizavimą. Štai kodėl pagal teismų praktiką, susiklosčiusią vadovaujantis ankstesniu teisiniu reglamentavimu, teismai laikėsi nuostatos, kad dažniausiai už netinkamą (aplaidų ar apgaulingą) buhalterinės apskaitos tvarkymą turėtų atsakyti būtent įmonės vadovas, nes jis organizuoja netinkamą apskaitos tvarkymą. Tiesa ta, kad buhalteris, kaip rodo praktika, neretai net nežino apie tokias vadovo užmačias. Pavyzdžiui, jam nepateikiami arba pateikiami suklastoti pirminiai dokumentai. Teismai, nagrinėdami tokias bylas, kai nustatoma, kad buhalteris nežinojo, jog jam nebuvo pateikiami pirminiai dokumentai, arba nežinojo, kad jam buvo teikiami suklastoti dokumentai, jo (buhalterio) baudžiamojon atsakomybėn netraukdavo. Bet jeigu tokie veiksmai atliekami buhalteriui žinant ir jeigu tam procese jis aktyviai dalyvauja, buhalteris gali būti traukiamas atsakomybėn už pažeidimus buhalterinės apskaitos srityje.

Vis dėlto net ir teismų praktika nėra pateikusi vienareikšmių kriterijų, kada atsakomybėn turi būti traukiamas vadovas, kada – buhalteris, arba abu kartu. Pateikti tokius kriterijus, matyt, nėra galimybės, nes, atsižvelgiant į kiekvieną situaciją, įmonėje vyravusį atsakomybės pasiskirstymą, konkrečių pažeidimų pobūdį, atsakomybėn traukiamas asmuo gali keistis. Suprantama, jeigu pažeidimas yra visiškai aiškus (pvz., vadovas neteikė buhalteriui informacijos, kurią turėjo pateikti, arba buhalteris dėl tam tikrų priežasčių neregistravo tam tikrų ūkinių operacijų), atsakomybėn turėtų būti traukiamas vienas konkretus asmuo, atlikęs tokio pobūdžio veiką ar veikas. Šiuo atveju galioja teismų nustatyta taisyklė, kad buhalterinę apskaitą tvarkantis asmuo nėra atsakingas už pateikiamų pirminių buhalterinės apskaitos dokumentų turinį ar už tokių dokumentų nepateikimą jam. Buhalteris gali tvarkyti tik tuos duomenis, kurie jam buvo pateikiami (įmonės vadovo), ir neatsako už veiksmus, kurių pats neatliko. Kita vertus, įmonės vadovas, aiškiai pavedęs konkrečius buhalterinės apskaitos tvarkymo darbus įmonės buhalteriui, patvirtinęs svarbiausias įstatyme įvardytas tvarkas, iš esmės bus įgyvendinęs didžiąją dalį savo pareigų, tad jeigu jo kaltės darant nusikalstamas veiklas nėra, atsakomybėn jis neturėtų būti traukiamas. Vis dėlto, kaip minėta, teismai laikosi nuomonės, kad kiekvieną situaciją reikia vertinti individualiai, sprendžiant, ar vadovas nėra kaltas dėl netinkamo apskaitos tvarkymo, mat vadovui vis tiek išlieka pareiga kontroliuoti, kaip buhalteris vykdo pavestus darbus, ar jis yra kompetentingas juos atlikti, ar aprūpintas darbui būtinomis techninėmis ir metodinėmis priemonėmis. Šios aplinkybės gali tapti įrodymais, sprendžiant klausimą, kuriam asmeniui taikyti atsakomybę už apskaitos reikalavimų nesilaikymą.

Tiesa, būtina pabrėžti vieną itin reikšmingą aplinkybę: FAĮ pirmą kartą įstatymo lygmeniu aptarė, kas laikoma apskaitos organizavimu, o kas – apskaitos tvarkymu. Kitaip tariant, anksčiau vadovas ir buhalteris, siekdami išvengti galimos atsakomybės už nusikalstamas veikas buhalterinės apskaitos tvarkymo srityje, šias sąvokas ir jiems priskirtinas pareigas galėjo interpretuoti įvairiai, bet dabar teismams turėtų būti paprasčiau nuspręsti, kokios pareigos buvo atliktos netinkamai: ar apskaita netinkamai organizuota, ar ji netinkamai tvarkoma. Žinoma, ir ateityje išliks galimybė, kad nusikalstamos veikos bus padarytos tiek organizuojant apskaitą, tiek ją tvarkant, o tai reikš, kad atsakomybėn bus traukiamas ir vadovas, ir buhalteris.

 

ATSAKOMYBĖ, KAI APSKAITĄ TVARKYS VADOVAS
 

Jeigu vadovas pasinaudos FAĮ suteikta galimybe ir nuspręs įmonės finansinę apskaitą tvarkyti pats [2], vadovas ir buhalteris bus vienas asmuo. Suprantama, tokiu atveju, nepaisant to, ar bus nustatytas apskaitos organizavimo reikalavimų nesilaikymas, ar bus pažeisti apskaitos tvarkymo reikalavimai, atsakomybėn bus traukiamas vadovas, nes jis asmeniškai vykdys ir vadovo, ir buhalterio funkcijas.

Beje, greičiausiai esminės reikšmės neturės ir atvejai, kai vadovas, siekdamas taupyti įmonės lėšas, bet neturėdamas kompetencijos rengti metinės atskaitomybės, įprastus apskaitos tvarkymo procesus (dokumentų išrašymą, dokumentų kaupimą ir pan.) atliks pats ir tik metinių finansinių ataskaitų parengimui samdys kvalifikuotą specialistą. Tokiu atveju, jeigu būtų nustatyti tam tikri nusikalstami veiksmai ir kiltų klausimas, kas turėtų būti traukiamas atsakomybėn, ko gero, atsakomybėn būtų traukiamas tik įmonės vadovas, o ne asmuo, kuris rengs atskaitomybę. Esmė ta, kad už netinkamą metinių finansinių ataskaitų rinkinio parengimą baudžiamoji atsakomybė įprastai nekyla, mat tai nesukelia pradžioje minėtų pasekmių, užtraukiančių baudžiamąją atsakomybę (negalėjimas visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, jos turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros). Pagrindas kalbėti apie baudžiamąją atsakomybę bus su apskaitos tvarkymu ar organizavimu susijusi veika, sukėlusi įstatymo apibrėžtas pasekmes, o už tokią veiką minėtu atveju vis tiek būtų atsakingas asmuo, dubliavęs vadovo ir buhalterio pareigas. Aptariamu atveju atskaitomybę rengiantis asmuo vadovautųsi tik iš įmonės gautais dokumentais ir būtų atsakingas tik už juose užfiksuotų duomenų tinkamą atspindėjimą metinėse finansinėse ataskaitose, bet ne už tai, ar jam pateikti dokumentai tinkamai ir teisingai surašyti, ar visi dokumentai jam pateikti.

Atkreiptinas dėmesys, kad už aptariamas nusikalstamas veikas finansų sistemai asmeniškai atsako ne tik nusikalstamą veiką padaręs fizinis asmuo (vadovas ar buhalteris), bet ir juridinis asmuo. Baudžiamasis kodeksas nustato, kad įmonė atsako už fizinio asmens padarytas nusikalstamas veikas tik tuo atveju, jeigu nusikalstamą veiką įmonės naudai arba interesais padarė fizinis asmuo, jeigu jis, eidamas vadovaujančias pareigas įmonėje, turėjo teisę jai atstovauti arba priimti sprendimus įmonės vardu, arba kontroliuoti jos veiklą. Paminėtina, kad viena iš įmonei galimų skirtinų bausmių – įmonės likvidavimas, tad nenorintieji rizikuoti įmonės likimu turėtų itin atidžiai vertinti savo pareigas finansinės apskaitos tvarkymo ir organizavimo srityse, nes kai kurie nustatytų reikalavimų pažeidimai gali būti labai skaudūs.

 222 straipsnis. Apgaulingas finansinės apskaitos tvarkymas ir (arba) organizavimas

1. Tas, kas apgaulingai tvarkė ir (arba) organizavo teisės aktų reikalaujamą finansinę apskaitą arba paslėpė, sunaikino ar sugadino finansinės apskaitos dokumentus ir (arba) finansinės apskaitos registrus, jeigu dėl to negalima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros,

baudžiamas bauda arba areštu, arba laisvės atėmimu iki ketverių metų.

2. Už šiame straipsnyje numatytas veikas atsako ir juridinis asmuo.

223 straipsnis. Aplaidus finansinės apskaitos tvarkymas ir (arba) organizavimas

1. Tas, kas privalėjo tvarkyti ir (arba) organizuoti, bet netvarkė ir (arba) neorganizavo teisės aktų reikalaujamos finansinės apskaitos arba aplaidžiai tvarkė ir (arba) organizavo teisės aktų reikalaujamą finansinę apskaitą, arba įstatymų nustatytą laiką nesaugojo finansinės apskaitos dokumentų ir (arba) finansinės apskaitos registrų, jeigu dėl to negalima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros,

baudžiamas viešaisiais darbais arba bauda, arba laisvės apribojimu, arba areštu, arba laisvės atėmimu iki dvejų metų.

2. Už šiame straipsnyje numatytas veikas atsako ir juridinis asmuo.


[1] Šiuo atveju nėra reikšminga, kokios teisinės formos įmonei atstovauja vadovas, nes aptariamos FAĮ nuostatos taikomos vienodai visų teisinių formų vadovams.

[2] Įsigaliojus FAĮ, buvo panaikinta anksčiau BAĮ įtvirtinta nuostata, daliai įmonių nustačiusi draudimą vadovui pačiam tvarkyti įmonės buhalterinę apskaitą. Dabar visų teisinių formų vadovai turi teisę tvarkyti įmonės finansinę apskaitą.


 Šaltinis „Savaitraštis Buhalterija“


Kitos aktualios publikacijos:


 Apskaitos reforma – laisvė ir didesnė atsakomybė įmonei. Išsamiau apie tai skaitykite ČIA

• PADIDĖJUSI ATSAKOMYBĖ APSKAITOS SRITYJE kelia nerimą įmonių vadovams ir buhalteriams. Išsamiau apie tai skaitykite ČIA

 Darbuotojų, buvusių prastovoje dėl ekstremaliosios situacijos, kasmetinių atostogų trukmės nustatymas. Išsamiau apie tai skaitykite ČIA

 

Tai, kas dabar svarbiausia buhalteriui!

Kviečiame visus buhalterius į „Pačiolio“ didįjį seminarą „NAUJOJO FINANSINĖS APSKAITOS ĮSTATYMO REIKALAVIMŲ PRAKTINIS ĮGYVENDINIMAS. Kiti aktualūs apskaitos ir mokesčių klausimai“.
  SPAUSKITE ČIA


Norėdami užsiprenumeruoti savaitraštį „Buhalterija“. Spauskite ČIA